Jauns Eiropas Savienības Tiesas spriedums par transfertcenu korekcijām un PVN: vai ir gaidāmas izmaiņas līdzšinējā praksē?

​​​​​​​​​​Šajā rakstā mēs vēlētos pievērst lasītāju uzmanību jaunam Eiropas Savienības Tiesas (“EST”) spriedumam, kas ir piesaistījis plašu nodokļu profesionāļu uzmanību un tiek uzskatīts par vienu no nozīmīgākajiem EST nolēmumiem jautājumā par pievienotās vērtības nodokļa (“PVN”) un transfertcenu (“TC”) korekciju mijiedarbību.  

Situācija pirms EST sprieduma Arcomet lietā 

Atbilstoši PVN ekspertu grupas viedoklim TC korekcijas nav PVN objekts sekojošos gadījumos: 

Tipiski šīs ir TC korekcijas, kas tiek veiktas nodokļu administrācijas audita rezultātā. Piemēram, nodokļu auditā tika konstatēts, ka peļņas līmenis ir zem tirgus cenu līmeņa, kā rezultātā revidējamās personas nodokļa bāze tika palielināta; 

TC korekcijas, ko aprēķina un veic paši nodokļu maksātāji par esošā perioda darījumiem, bet kuru summa tiks iekļauta tādos pašos nākotnes darījumos, attiecīgi koriģējot to cenu (palielinot vai samazinot). PVN šīm TC korekciju summām ir piemērojams tajā brīdī, kad tiks veikta attiecīgā nākotnes piegāde un izrakstīts nodokļa rēķins, nevis brīdī, kad TC korekcijas summa ir aprēķināta; 

Piemēram, TC korekcija, lai nodrošinātu personai garantētu peļņas līmeni,  t.sk. piemērojot Transactional Net Margin Method (TNMM) / darījumu tīrās peļņas metodi. 

Saskaņā ar PVN ekspertu grupas viedokli turpmāk minētajos gadījumos TC korekcijas ir PVN objekts: 

- TC korekcija ir tieši saistīta ar iepriekš veiktu sākotnējo piegādi 

“Saikne” nozīmē, ka TC korekcija izriet no starp pusēm noslēgtā līguma nosacījumiem un tās summu var sadalīt, attiecinot to uz konkrētu piegādi (ir zināmi attiecīgo rēķinu numuri) un uz katru atsevišķo piegādāto preci vai sniegto pakalpojumu. Proti, preču piegādes gadījumā var koriģēt katra produkta cenu katrai veiktajai piegādei. Pakalpojumu sniegšanas gadījumā var koriģēt katra sniegtā pakalpojuma vērtību.  

Šajā gadījumā TC korekcijas summa ir uzskatāma par papildu atlīdzību par konkrētu preču vai pakalpojumu piegādi un tai ir piemērojams tas pats PVN režīms kā sākotnējam darījumam, kā arī par TC korekciju ir izrakstāms kredītrēķins vai debeta rēķins; 

- TC korekcija attiecas uz izmaksu sadali par sniegtajiem pakalpojumiem 

Piemēram, TC politika nosaka nepieciešamību veikt izmaksu pārdali (“cost recharge”) vai veikt korekciju par budžetā paredzēto un faktisko izmaksu summas starpību;  

- TC korekcija gadījumā, kad vienai no pusēm nav pilnu priekšnodokļa atskaitīšanas tiesību 

Ja ir pietiekami tieša saikne ar konkrētu piegādi, TC korekcija ir uzskatāma par atlīdzību par attiecīgo piegādi un uz to attiecas tāds pats PVN režīms kā uz sākotnējo piegādi. 

Papildus tam PVN ekspertu grupa izvirzīja priekšlikumu vienkāršošanas nolūkos visas TC korekcijas darījumos starp PVN maksātājiem, kuriem ir pilnas priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības, uzskatīt par ārpus PVN piemērošanas jomas esošām. Lai izvairītos no neskaidrībām, izsniedzot rēķinu par TC korekciju, kas nav PVN objekts, PVN ekspertu grupa ieteica izmantot dokumenta nosaukumu “Transfertcenu maksājuma pieprasījums/Transfer Pricing Payment Request”, nevis “Rēķins/ Invoice”. 

Arcomet lietas būtība un EST secinājumi 

🟢Arcomet Romania (“Arcomet-RO”) – Rumānijas meitas uzņēmums; 

🟢Arcomet Belgium (“Arcomet-BE”) – Beļģijas mātes uzņēmums. 

Arcomet-RO iegādājas vai nomā celtņus un tos tālāk pārdod vai iznomā klientiem Rumānijā; 

Arcomet-BE sniedz Arcomet-RO dažādus stratēģiskās vadības un atbalsta pakalpojumus, tostarp nodrošina piegādātāju atlasi un vienošanos ar tiem par līgumu nosacījumiem. 

- Arcomet Grupas TC dokumentācijā noteikts, ka tiek izmantota TNMM metode un Arcomet-RO jāsasniedz konkrēts peļņas līmenis – pamatdarbības peļņas maržai jābūt diapazonā no 0,71% līdz 2,74%; 

- Starp uzņēmumiem ir noslēgts līgums, kurā ir atrunāta pušu sadarbība, pakalpojumu sniegšana un Arcomet-RO atlīdzības noteikšanas kārtība, ņemot vērā tās funkcijas un uzņemtos riskus, t.sk., ir norādīts, ka tā pamatdarbības peļņas maržai jābūt diapazonā no 0,71% līdz 2,74%; 

-Saskaņā ar līgumu, reizi gadā tiek sagatavots koriģējošs rēķins atkarībā no Arcomet-RO pamatdarbības peļņas maržas apmēra: 

ja tā pārsniedz 2,74%, Arcomet-BE izraksta koriģējošo rēķinu Arcomet-RO; 

ja tā ir mazāka par 0,71%, Arcomet-RO izraksta koriģējošo rēķinu Arcomet-BE. 

2011.–2013.gadā Arcomet-RO peļņas norma pārsniedza robežu 2,74%; 

Arcomet-BE izrakstīja trīs koriģējošos rēķinus bez PVN par katru no gadiem; 

Arcomet-RO: 

- pirmos divus rēķinus uzrādīja PVN deklarācijā kā saņemtos pārrobežu pakalpojumus, piemērojot tiem reverso PVN un vienlaikus atskaitot to kā priekšnodokli; 

- attiecībā uz trešo rēķinu uzskatīja, ka tas neietilpst PVN piemērošanas jomā, un nepiemēroja reverso PVN. 

- TC korekcija ir PVN objekts un tai ir piemērojama reversā PVN maksāšanas kārtība; 

- Arcomet-RO nav tiesību atskaitīt reversajā kārtībā aprēķināto PVN kā priekšnodokli, jo nav pietiekamu pierādījumu, ka pakalpojumi faktiski tika saņemti un ir saistīti ar Arcomet-RO ar PVN apliekamiem darījumiem. 

EST adresēto jautājumu būtība un Tiesas atziņas: 

- ir saistīta ar grupā sniegtiem pakalpojumiem; 

- tiek aprēķināta, pamatojoties uz Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācija (ESAO) transfertcenu vadlīnijās ieteikto metodi – TNMM; 

- tās noteikšanas kārtība un apmērs ir skaidri atrunāti pušu savstarpējā līgumā; 

- attiecas uz peļņas daļu, kas pārsniedz noteikto robežu – 2,74%? 

Kāpēc jauns EST spriedums ir svarīgs? 

1) pastāv tieša saikne starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību. Šāda tieša saikne pastāv, ja starp pakalpojuma sniedzēju un saņēmēju ir tiesiskas attiecības, kurās paredzēts savstarpējs izpildījums, un  

2) pakalpojuma sniedzēja saņemtā atlīdzība ir faktiska atlīdzība par konkrētu pakalpojumu, kas sniegts saņēmējam. 

🟢Arcomet-BE sniedz meitas uzņēmumam noteiktos komercpakalpojumus; 

🟢​Arcomet-RO apņemas samaksāt mātes uzņēmumam summu, kas atbilst peļņas daļai, kas pārsniedz 2,74%.  

Tomēr EST norādīja, ka šajā konkrētajā gadījumā: 

- atlīdzība nav brīvprātīga, 

- tā nav nenoteikta, 

- tās apmērs nav grūti aprēķināms vai nenoteikts EST judikatūras izpratnē, 

un tādējādi šajā konkrētajā gadījumā mainīgais atlīdzības apmērs neietekmē tiešo saikni starp sniegto pakalpojumu un atlīdzību, un TC korekcija ir uzskatāma par atlīdzību par Arcomet-BE pakalpojumu un ir apliekama ar PVN. 

Kā var izmantot Arcomet sprieduma atziņas? 

Praktiskie soļi, ko uzņēmumi var veikt, balstoties uz Arcomet spriedumu: 

1. Izvērtēt saistīto pušu darījumu raksturu un TC korekcijas būtību Arcomet sprieduma kontekstā, lai secinātu, vai konkrēta TC korekcija ir PVN objekts. Ja nepieciešams, saskaņot pieeju ar VID. 

2. Pārskatīt esošos saskaņojumus ar VID. 

No prakses zinām, ka daži uzņēmumi iepriekš ir rakstiski saskaņojuši ar VID, ka TC korekcijas, kas veiktas, lai nodrošinātu noteiktu peļņas maržu, nav PVN objekts. Šiem uzņēmumiem ieteicams pārskatīt iepriekšējos secinājumus, ņemot vērā jaunās EST atziņas.  

3. Nodrošināt pietiekamus pierādījumus, lai pamatotu atskaitīto priekšnodokli. 

Arcomet spriedums vēlreiz atgādina, ka saistītiem uzņēmumiem jāspēj pierādīt, ka pakalpojumi faktiski ir sniegti, un ka TC korekcijas nav tikai mehānisms mākslīgai peļņas pārdalei grupas ietvaros. Kā izriet no Arcomet sprieduma, ar līgumu un rēķinu vien var nepietikt un nepieciešami arī citi pierādījumi, piemēram, e-pasta sarakste, darba pārskati, projektu dokumentācija un citi dokumenti, kas apliecina faktisku pakalpojumu sniegšanu. 

4. Jāņem vērā, ka arī pašām TC korekcijām ir jābūt pamatotām. Tādēļ arī ir svarīgi nodrošināt kvalitatīvu TC dokumentāciju, kas satur detalizētu analīzi un argumentus par TC korekciju piemērošanas nepieciešamību. ​